In dem Rechtsstreit XXX wegen Einkommensteuer 1999 hat der 7. Senat in der Besetzung: XXX auf Grund mündlicher Verhandlung in der Sitzung vom 7. Juni 2004 für Recht erkannt.

Unter Änderung des Bescheides vom 16.7.2002 und der Einspruchsentscheidung vom 23.9.2002 wird die Einkommensteuer auf den Betrag herabgesetzt, der sich unter Berücksichtigung einer Rücklage nach § 7 g Abs. 3 EStG von DM 148.500,00 ergibt.

Die Berechnung der Steuer wird dem Beklagten übertragen.

Der Beklagte trägt die Kosten des Verfahrens.

Die Revision wird zugelassen.

Tatbestand:
Die Kläger sind Eheleute. Die Klägerin ist Laborleiterin, der Kläger ist als selbständiger Finanzdienstleiter für namhafte Privatbankhäuser tätig. Sein Arbeitsfeld ist die Vermittlung / Arrangierung von Finanzierungskonzepten für wohlhabende Kunden. Er erzielte Betriebseinnahmen – ohne Erlöse aus Anlageverkäufen und Privatanteilen – von DM 152.000,00 in 1997, 202.5000,00 in 1998 und 210.000,00 in 1999. Für 1997 betrug der Gewinn DM 35.700,00, für 1998 70.800,00. In diesen Jahren wandte der Kläger jeweils rund 45.000,00 Mietleasingraten für einen Porsche auf.
Für 1999 das Streitjahr würden die Kläger mit Schätzungsbescheid vom 6.8.2001 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt. Zur Begründung ihres Einspruchs reichten sie die Einkommensteuererklärung ein. Der Kläger erklärt einen nach § 4 Abs. 3 Einkommensteuergesetz – EStG – ermittelten Gewinn von DM 224,24, den er wegen einer Verzinsung nach § 7 g EStG und nicht abzugsfähigen Betriebskosten auf DM 12.602,81 erhöhte. Der Kläger löste in seiner Gewinnermittlung eine Ansparabschreibung in Höhe von DM 91.150,00 auf und bildete eine neue Ansparabschreibung in Höhe von DM 208.250,00. Die aufgelöste Ansparabschreibung hatte er in 1997 gebildet, sie diente im wesentlichen der für 1999 geplanten Anschaffung eines Porsche 911 Cabriolet. Das Fahrzeug könnte aber erst in 2000 ausgeliefert werden. Die neue Ansparabschreibung begründete er im September 2001 damit, sie sei für das in 2000 angeschaffte Cabriolet und ein Porsche Coupe gebildet worden. Die Anschaffungskosten für das Cabrio wurden mit DM 176.500,00, die des Coupe mit DM 240.000,00 angesetzt. Das Cabrio wurde vom Kläger u. a. mit einer Sportauspuffanlage, Front- und Seitenschwellern und einem Sportfahrwerk und 18 Zoll Felgen ausgerüstet. Es wurde im Oktober 2001 mit einer Fahrleistung von rund 20.000 km für DM 128.000,00 verkauft. Das Coupe konnte auf Grund von Lieferengpässen nicht ausgeliefert werden, der Kläger erwarb daher einen Mercedes – Benz SL 500 Roadster zum Preis von rund DM 214.000,00.
Der Beklagte ließ im Teilabhilfebescheid vom 16.7.2002 eine Ansparabschreibung von nur DM 55.000,00 je Wagen zu, der Gewinn betrug damit DM 110.852,00. Im übrigen wies der Beklagte den Einspruch mit Entscheidung vom 23.9.2002 ab mit der Begründung, die geltend gemachten Aufwendungen seien nach allgemeiner Verkehrsauffassung unangemessen und dürften nach § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG den Gewinn nicht mindern. Angemessen sei ein Fahrzeugpreis von höchstens DM 110.000,00.

Die Kläger haben am 23.10.2002 Klage erhoben.

Sie tragen von, nach der Rechtsprechung des Bundesfinanzhofs – BFH – seien Anschaffungskosten für ein Kfz nicht generell unangemessen i. S. des § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG. Soweit gewisse absolute Betragsgrenzen nicht überschritten würden, komme es auf die Umstände des Einzelfalles an. Die Anschaffung eines serienmäßig hergestellten Fahrzeugs selbst der obersten Preisklasse sei regelmäßig nicht als unangemessen anzusehen. Dies gelte selbst dann, wenn das Fahrzeug eine Reihe von Sonderausstattungen ausweise, die es erheblich verteuerten. Es stehe nicht der Rechsprechung im Einklang, nur aus der Höhe des Umsatzes und des Gewinns auf die Angemessenheit von Aufwendungen zu schließen. Danach sei die Ausstattung des Anfang 2000 ausgelieferten Cabriolet steuerunschädlich. Der häufige Fahrzeugwechsel habe seine Ursache dem Bestreben, das jeweilige Fahrzeug nach Auslaufen der zweijährigen Herstellergarantie abzustoßen und die kostspielige erste Inspektion nicht selbst veranlassen zu müssen. Der durchschnittliche – um die streitigen Rücklagen bereinigte – Gewinn der Jahre 1997 bis 1999 habe unter Berücksichtigung der Kosten eines seinerzeit geleasten Porsche 911 rund DM 105.000,00 betragen. Es sei auch der zu erwartende Buchgewinn einzubeziehen, bekanntlich seien Fahrzeuge des Fabrikats Porsche wertstabil. Dies zeige auch der Verkauf des Cabriolets. Der Wertverlust habe hier DM 48.500 betragen. Eine Limousine mit Anschaffungskosten von rund DM 110.000,00 habe ausweislich der sog. Schwacke-Liste mindestens den gleichen Wertverlust. Da die vom Beklagten bemühte Vorschrift allein auf die Höhe der Aufwendungen abstelle, könnten allein aus den höheren Anschaffungskosten keine nachteiligen Konsequenzen gezogen werden.

Die Kläger haben im Klageverfahren zunächst die Bildung einer Rücklage in Höhe von DM 208.250,00 begehrt. In der mündlichen Verhandlung haben sie ihr Begehren dahin eingeschränkt, dass die Bildung einer Rücklage in Höhe von DM 88.250,00 für das Porsche Cabrio und von DM 60.250,00 für den Mercedes – Benz begehrt wird.

Sie beantragen, unter Änderung des Bescheides vom 16.7.2002 und der Einspruchsentscheidung vom 23.9.2002 die Bildung einer Rücklage nach 7 g Abs. 3 EStG in Höhe von DM 148.500,00 anzusetzen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Der Beklagte beantragt, die Klage abzuweisen, hilfsweise, die Revision zuzulassen.

Er trägt vor, die Kläger hätten nicht anhand der Umstände des Einzelfalles glaubhaft dargestellt, in welchem Umfang die Anschaffung des PKWs der höchsten Preiskategorie durch die Merkmale Größe des Unternehmens, Bedeutung des Repräsentationsaufwandes den Geschäftserfolg etc. gerechtfertigt gewesen sei. Zwischen dem Umsatz des Unternehmens und der Höhe der Anschaffungskosten für die PKWs bestehe ein Missverhältnis. Es sei nach den bei der Angemessenheitsprüfung anzulegenden Maßstäben des Verhaltens eines ordentlichen und gewissenhaften Kaufmanns angesichts des erzielten und erzielbaren Umsatzes und Gewinns nicht erkennbar, inwiefern die Anschaffung der beiden Kfz angemessen sei und eine Steigerung des Geschäftserfolges bewirken könne. Auch wenn man unterstelle, dass der Kläger überwiegend einen gehobenen Kundenstamm betreue, sei für die Repräsentation nicht ein Fahrzeug der höchsten Preisklasse, sondern ein Fahrzeug der gehobenen Preisklasse i. H. v. ca. 100.000,00 angemessen. Dies entspreche auch der in Branchenkreisen herrschenden Auffassung, dass das Fahrzeug eines Finanzdienstleiters zwar den Eindruck von Seriosität und wirtschaftlicher Potenz vermitteln solle, nicht aber von Luxus. Der Gesetzgeber habe in das Jahressteuergesetz 1996 eine Obergrenze von DM 100.000,00 aufnehmen wollen, von einer starren Obergrenze aber Abstand genommen. Dieser Umstand gebe einen eindeutigen Hinweis für die Angemessenheitsprüfung. Ein objektiver Grund für die Mehraufwendungen, z.B. stabilere Verarbeitung, längere Haltbarkeit o. ä. liege den Anschaffungen nicht zu Grunde. Insgesamt sei der Kläger einer dem persönlichen Bereich zuzuordnenden Neigung zur Führung von Sportwagen der höchsten Klasse gefolgt. Dies werde nicht zuletzt durch den häufigen Wechsel von Fahrzeugen der gleichen Art in den Vorjahren dokumentiert.

Entscheidungsgründe:
Die Klage ist begründet. Der angefochtene Bescheid ist rechtswidrig und verletzt die Kläger in ihren Rechten (§ 100 Abs. 1 S. Finanzgerichtsordnung – FGO-), soweit der Steuerfestsetzung eine Ansparabschreibung nicht in Höhe von DM 148.500,00, sondern nur von DM 110.000,00 zu Grunde liegt.

Zu Unrecht hat der Beklagte die in der Bilanz des Einzelunternehmens des Klägers zum 31.12.1997 gebildete Rücklage nach § 7 g Abs. 3 EStG nicht anerkannt.

Gemäß § 7 g Abs. 3 Satz 1 EStG können Steuerpflichtige für die künftige Anschaffung oder Herstellung eines neuen beweglichen Wirtschaftsgutes des Anlagevermögens eine den Gewinn mindernde Rücklage bilden. Die Ansparrücklage darf dabei nach § 7 g Abs. 3 Satz 2 EStG in der für das Streitjahr geltenden Fassung 50 % der Anschaffungs- oder Herstellungskosten das begünstigten Wirtschaftsgutes nicht überscheiten, das voraussichtlich bis zum Ende des zweiten auf die Bildung der Rücklage folgenden Wirtschaftsjahres angeschafft oder hergestellt wird. Eine Ansparrücklage kann auch gebildet werden, wenn dadurch ein Verlust entsteht oder sich erhöht. Die am Bilanzstichtag insgesamt gebildeten Ansparrücklagen dürfen einen Betrag von DM 300.000,00 nicht übersteigen. Spätestens am Ende des zweiten auf ihre Bildung folgenden Wirtschaftsjahres ist eine Ansparrücklage gewinnerhöhend aufzulösen (§ 7 g Abs. 4 EStG). Soweit die Auflösung nicht auf Grund der Vornahme der begünstigten Investition erfolgt, ist im Jahr der Auflösung eine Gewinnerhöhung vorzunehmen. (§ 7 g Abs. 5 EStG). Diese beträgt 6 % des aufgelösten Rücklagebetrages für jedes volle Wirtschaftsjahr in dem die Rückklage bestanden hat. Für jedes einzelne Wirtschaftsgut, das voraussichtlich angeschafft oder hergestellt wird, ist eine gesonderte Rückstellung zu bilden. Dementsprechend sind bei mehreren künftigen Investitionen die einzelnen Rücklagen in der Buchführung jeweils getrennt zu behandeln (vgl. BFH vom 12. Dezember 2001 XI R 13/00 BFHE 197, 448 BStBl II 2002, 385).
Dieser Voraussetzungen sind im Streitfall erfüllt. Der Kläger hat für die beiden PKW jeweils eine Ansparrücklage von 50 % der Anschaffungskosten in seiner Buchführung ausgewiesen.

Der Beklagte war nicht berechtigt, die nach § 7 g Abs. 3 EStG gebildete Ansparrücklage wegen einer Unangemessenheit der beabsichtigten Investitionen nach § 4 Abs. 5 S. 1 Nr.7 EStG zu kürzen. Nach der letztgenannten Vorschrift dürfen Aufwendungen, die die Lebensführung des Steuerpflichtigen berühren, den Gewinn nicht mindern, soweit sie nach allgemeiner Verkehrsauffassung als unangemessen anzusehen sind. Sie führt aber nicht zu einer Kürzung der Ansparabschreibung nach § 7 g Abs. 3 EStG. Diese kann auch dann auf der Grundlage der gesamten Anschaffungskosten gebildet werden, wenn unangemessener Aufwand betrieben wurde. Eine Unangemessenheit im Sinne von § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG hat die Rechtsfolge, dass Betriebskosten, soweit sie unangemessen sind, den Gewinn nicht mindern dürfen. Sie hat keinen Einfluss auf die Zugehörigkeit eines Wirtschaftsgutes zum Betriebsvermögen. Auch ein unangemessenes Wirtschaftsgut wird vollen Umfang Betriebsvermögen, seine Anschaffungskosten werden nicht gemindert. Auch dann, wenn die Anschaffungs- oder Herstellungskosten eines Wirtschaftgutes unangemessen sind, das Wirtschaftsgut nach allgemeinen Grundsätzen als Betriebsvermögen mit den Anschaffungs- oder Herstellungskosten zu aktivieren; eine Aufteilung in einen angemessenen und einen unangemessenen Teil ist insoweit nicht zulässig (BFH vom 8. Oktober 1987 IV R 5/85 BFHE 150, 558 BStBI II 1987,853). Vielmehr wirkt sich die Unangemessenheit in der laufenden Gewinnermittlung nur über die Höhe der Absetzung (AfA) aus (vgl. Meurer in Lademann Kommentar zum EStG § 4 Tz. 734). Dies führt etwa dazu, dass Veräußerungsgewinne in vollem Umfang zu versteuern sind und ein Privater PKW-Nutzungsanteil iSv §§ 6 Abs. 1 Nr. 4 Abs. 5 Nr. 6 EStG nach dem ungekürzten Listenpreis zu berechnen ist (Heinicke in Schmidt, Einkommensteuergesetz, 23. A. § 4 RdN 603). An die Anschaffungskosten, die wie dargestellt, auch bei Unangemessenheit nicht gemindert werden, knüpft die Ansparabschreibung an. Nach § 7 g Abs. 1 EStG, auf den § 7 g Abs. 3 S. 1 EStG verweist, muss die Investition sich auf ein neues bewegliches Wirtschaftsgut des Anlagevermögens beziehen; nach § 7 g Abs. 3 S. 2 EStG darf die Rücklage in der für das Streitjahr geltenden Fassung des Gesetzes 50 vom Hundert der Anschaffungs- oder Herstellungskosten betragen. Anschaffungs- oder Herstellungskosten in diesem Sinne sind aber die tatsächlichen Aufwendungen, die der Steuerpflichtige zum Erwerb des Wirtschaftsgutes tätigen muss. Für eine Kürzung der Anschaffungs- oder Herstellungskosten auf einen angemessenen Betrag i. S. von § 4 Abs. 5 Nr. 7 EStG ist in diesem Zusammenhang kein Raum. Diese Auslegung ergibt sich nicht nur aus dem Wortlaut, sondern steht auch in Einklang mit dem Zweck der Vorschrift. Dieser liegt darin, Liquidität und Eigenkapitalausstattung kleiner und mittlerer Betriebe zu verbessern, indem die Anschaffung von Anlagegütern erleichtert wird. Einem etwaigen Missbrauch der Vorschrift stehen Abs. 4 und 5 entgegen, nach denen die Rücklage alsbald wieder aufgelöst werden muss und unter Umständen ein Gewinnzuschlag erfolgt. Die volle Berücksichtigung hat auch nicht zur Folge, dass im Investitionsjahr eine entsprechende Abschreibung in Anspruch genommen werden kann. Die Höhe der Ansparabschreibung hat auf die Höhe der nach der Anschaffung der Herstellung anzusetzenden Abschreibungen keinen Einfluss, trotz Bildung einer Ansparabschreibung in voller Höhe der Kosten können die Abschreibungen nach Maßgabe des § 4 Abs. 5 S. 1 Nr. 7 EStG gekürzt werden (vgl. Meyer in Herrmann/Heuer/Raupach Einkommensteuergesetz Lfg. 190, 1997, § 7 g RdN 94).

Die Bildung der Ansparrücklage ist auch im übrigen in der beantragten Höhe zulässig.

Die Berechnung der Einkommensteuer wird nach § 100 Abs. 2 S. 2 FGO dem Beklagten übertragen.

Die Revision wird nach § 115 Abs. 2 Nr. 1 FGO wegen grundsätzlicher Bedeutung zugelassen.

Die Kostenentscheidung beruht auf § 135 Abs. 1 FGO.

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