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Steuerhinterziehung – Strafmilderungsfaktoren
BGH
Az: 5 StR
164/06
Urteil vom
07.11.2006
Der 5. Strafsenat des
Bundesgerichtshofs hat aufgrund der Hauptverhandlung vom 7. November 2006 für
Recht erkannt:
1. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft wird das Urteil des Landgerichts
Kaiserslautern vom 13. Oktober 2005 dahin geändert, dass der Angeklagte W. der
Steuerhinterziehung in zwei Fällen schuldig ist.
2. Im Übrigen werden die Revisionen der Staatsanwaltschaft und der Angeklagten
gegen das genannte Urteil verworfen.
3. Jeder Angeklagte hat die Kosten seines Rechtsmittels zu tragen. Die
Staatskasse trägt die Kosten der Revisionen der Staatsanwaltschaft sowie die den
Angeklagten durch diese Rechtsmittel entstandenen notwendigen Auslagen.
- Von Rechts wegen -
Gründe:
Das Landgericht hat den Angeklagten F. wegen Steuerhinterziehung in sechs Fällen
zu einer Gesamtfreiheitsstrafe von zwei Jahren verurteilt und die Vollstreckung
dieser Freiheitsstrafe zur Bewährung ausgesetzt. Gegen den Angeklagten H. hat
das Landgericht wegen Steuerhinterziehung eine Geldstrafe von 300 Tagessätzen zu
je 130 Euro verhängt. Den Angeklagten W. hat es wegen Beihilfe zur
Steuerhinterziehung in zwei Fällen zu einer Gesamtgeldstrafe von 260 Tagessätzen
zu je 500 Euro verurteilt. Vom Vorwurf weiterer Steuerhinterziehungen hat das
Landgericht die Angeklagten freigesprochen.
Die den Angeklagten W. betreffende und von der Bundesanwaltschaft vertretene
Revision der Staatsanwaltschaft dringt mit der sachlichrechtlichen Beanstandung
durch, dass dieser Angeklagte statt wegen Mittäterschaft nur wegen Beihilfe
verurteilt worden ist, ohne dass dies allerdings die Strafaussprüche berührt.
Demgegenüber bleiben die ebenfalls von der Bundesanwaltschaft vertretenen
Revisionen der Staatsanwaltschaft bezüglich der Angeklagten F. und H. insgesamt
ohne Erfolg. Die insoweit ausschließlich angegriffene Strafzumessung hält
rechtlicher Nachprüfung stand.
Die Revisionen der Angeklagten, die mit Verfahrensrügen sowie näher ausgeführten
Sachrügen die Aufhebung ihrer Verurteilungen erstreben, sind erfolglos.
I. Feststellungen des Landgerichts
Das Landgericht hat - soweit die Angeklagten verurteilt worden sind - folgende
Feststellungen getroffen:
1. Die Angeklagten F. und H. waren bis zu ihrer Entlassung im November 2002
Vorstandsvorsitzender bzw. Vorstandsmitglied des 1. FC Kaiserslautern e. V. und
in dieser Eigenschaft für die Vertragsverhandlungen mit den
Lizenzfußballspielern sowie für die Erfüllung der steuerlichen Pflichten des
Vereins verantwortlich. Nach der Vereinssatzung waren jeweils zwei
Vorstandsmitglieder gemeinsam zur Vertretung des Vereins berechtigt, bedurften
dabei aber für den Abschluss von Verträgen mit einer Laufzeit von über zwei
Jahren oder mit einem Gegenstandswert von über 1 Mio. DM der Zustimmung des
Aufsichtsrats. Dessen Vorsitzender war bis September 2002 der im Übrigen als
Rechtsanwalt und Insolvenzverwalter tätige Angeklagte W. .
2. Von März bis Anfang Mai 1999 verhandelten die Angeklagten F. und Dr.
Wieschemann mit dem luxemburgischen Fußballnationalspieler S. erfolgreich über
dessen Verpflichtung beim 1. FC Kaiserslautern für die Zeit vom 1. Juli 1999 bis
zum 30. Juni 2002. Der Zeuge S. und sein Bruder C. , der ihn bei den
Vertragsverhandlungen unterstützte, bestanden dabei auf einer neben dem
Grundgehalt und Einsatzprämien fälligen Sonderzahlung in Höhe von 400.000 DM,
die nicht durch Steuerabzüge geschmälert werden sollte. Um die Zahlung dieses
einmaligen Betrages an S. und die beabsichtigte Nichtanmeldung und -abführung
der hierauf anfallenden Lohnsteuer zu verschleiern, unterzeichneten der
Angeklagte F. und - in offener Vertretung für H. in dessen Funktion als
Vorstandsmitglied - der Angeklagte W. am 16. April 1999 einen Vertrag mit der
Briefkastenfirma Te. C. mit Sitz in London (im Folgenden: Firma Te. ). Darin
übertrug die Firma Te. dem 1. FC Kaiserslautern die "Persönlichkeits- und
Werberechte an dem Spieler S. " für die Laufzeit des Arbeitsvertrags gegen ein
Entgelt von 400.000 DM. Da die Angeklagten für diese Vermarktungsrechte nicht
ernsthaft einen Preis zahlen wollten, verlangten sie keinen Nachweis der
angeblichen Verfügungsbefugnis der Firma Te. , obwohl der steuerliche Berater
des 1. FC Kaiserslautern, der Zeuge He. , die Vereinsspitze bereits im Jahr 1998
über die steuerlichen Folgen von verdeckten Auszahlungen an Spieler über
Domizilfirmen aufgeklärt hatte. Der Betrag von 400.000 DM wurde als
Betriebsausgabe für den Erwerb der Vermarktungsrechte verbucht.
Ungeachtet des Vertrags vom 16. April 1999 übertrug S. am 6. Mai 1999 gemäß § 3
des in der Bundesliga verwendeten Musterarbeitsvertrags dem 1. FC Kaiserslautern
die "Verwertung seiner Persönlichkeitsrechte, soweit sein Arbeitsverhältnis
berührt wird". Damit sollte dem 1. FC Kaiserslautern insbesondere ermöglicht
werden, durch Weiterübertragung der Verwertungsrechte seine gegenüber dem DFB
bestehenden Verpflichtungen zu erfüllen, die im Hinblick auf die zentrale
Vermarktung des Spielgeschehens über Fernsehanstalten oder andere audiovisuelle
Medien bestanden.
Den im Juli 1999 an S. ausgezahlten Betrag in Höhe von 400.000 DM ließ der
Angeklagte F. mit Wissen des Angeklagten W. nicht in die am 10. August 1999
abgegebene Lohnsteueranmeldung für Juli 1999 aufnehmen. Hierdurch wurde eine
Lohnsteuerverkürzung in Höhe von 185.925 DM bewirkt.
S. seinerseits sah sich durch den Vertrag vom 16. April 1999 nicht daran
gehindert, im Dezember 1999 der Firma T. -L. R Rechte am eigenen Bild und Namen
für Werbeaufnahmen zu überlassen. Bei S. s Wechsel zum Fußballklub Borussia
Mönchengladbach zum 1. Juli 2002 verhandelte die Vereinsspitze dieses Klubs
weder mit S. noch der Firma Te. über Vermarktungsrechte des Spielers.
3. Im Zuge von Vertragsverhandlungen machte im Dezember 2000 auch der kroatische
Fußballnationalspieler B. gegenüber dem Angeklagten F. seinen Wechsel vom Verein
NK Osijek (Kroatien) zum 1. FC Kaiserslautern von einer Sonderzahlung in Höhe
von 1,3 Mio. DM abhängig, die nicht durch einen Steuerabzug verringert werden
sollte. Um diese Zahlung an den Zeugen B. und die Nichtanmeldung der hierauf
anfallenden Lohnsteuer zu verschleiern, schloss F. , nachdem er den Plan einer
Finanzierung über den Erwerb der Vermarktungsrechte gegen ein Scheinentgelt
fallengelassen hatte, für den 1. FC Kaiserslautern mit der A. -S. USA zum Schein
einen sogenannten "Scouting-Vertrag" ab. Tatsächlich flossen die auf Anweisung
des Angeklagten F. im Januar und Februar 2001 sowie Februar 2002 ausgezahlten
Beträge in Höhe von umgerechnet 353.174,90 DM, 605.185,56 DM und 324.011 Euro
über die A. -S. größtenteils nach Abzug in den USA zu entrichtender Steuern
(dazu UA S. 70 f., 73) auf ein Züricher Bankkonto B. s. Die A. -S. erbrachte
ihrerseits für den 1. FC Kaiserslautern nur wertlose Dienstleistungen.
Da die verdeckten Lohnzahlungen beim 1. FC Kaiserslautern nicht auf dem für B.
geführten Lohnkonto und damit auch nicht bei den Lohnsteueranmeldungen erfasst
wurden, bewirkte der Angeklagte F. die Verkürzung der anfallenden Lohnsteuer in
Höhe von 171.282 DM (Januar 2001), 293.538 DM (Februar 2001) und 157.070 Euro
(Februar 2002). B. , der die erhaltenen Zahlungen in seinen
Einkommensteuererklärungen für die Jahre 2001 und 2002 nicht angegeben hatte,
erstattete im April 2003 Selbstanzeige gegenüber dem Finanzamt Kaiserslautern.
4. Die Lohnsteueranmeldung des 1. FC Kaiserslautern für Februar 2002 war auch
deswegen unvollständig, weil die Angeklagten F. und H. darin im Einvernehmen mit
dem Angeklagten W. eine Sonderzahlung an den am 8. November 2001 verpflichteten
nigerianischen Fußballnationalspieler We. in Höhe von 766.938 Euro verschwiegen
und dadurch weitere Lohnsteuer in Höhe von 371.951 Euro verkürzten. In den
vorangegangenen Vertragsverhandlungen hatte We. gegenüber den Angeklagten F. und
H. zunächst auf einem jährlichen Nettogehalt von 2 Mio. DM bestanden, das für
den 1. FC Kaiserslautern bei Berücksichtigung der Lohnsteuerlast nicht
finanzierbar war. Um die verdeckte Lohnzahlung an We. und die beabsichtigte
Nichtanmeldung der darauf anfallenden Lohnsteuer zu verschleiern, gaben F. und
H. nach außen vor, die Vermarktungsrechte an der Person des Spielers We. von
einer Firma W. F. R. gegen ein Entgelt für die Laufzeit des Arbeitsvertrags
erworben zu haben. Dieses Entgelt wurde nach dem Ergebnis der
Vertragsverhandlungen nunmehr mit drei jährlichen Raten zu je 1,5 Mio. DM
beziffert. Tatsächlich wurde die Firma von den Beteiligten erfunden, weil die
von We. zunächst als Zahlungsempfängerin vorgeschlagene We. F. zu offensichtlich
dem Fußballspieler zuzuordnen war.
Den - vereinsintern zustimmungspflichtigen - Zusatzvertrag über die
Sonderzahlung verschwiegen die Angeklagten F. , H. und der in die Vorgehensweise
eingeweihte Angeklagte W. gegenüber den übrigen Aufsichtsratsmitgliedern. Ihnen
gegenüber stellten sie die Verpflichtung des Spielers We. als "Schnäppchen" dar,
da dieser "ablösefrei habe verpflichtet werden können und dessen Gehalt sich im
üblichen Rahmen bewege" (UA S. 36). Als ein Angestellter bei Prüfung des
Zusatzvertrags die fehlende Zustimmung des Aufsichtsrates beanstandete,
spiegelte ihm W. mit einem auf den 8. November 2001 rückdatierten und inhaltlich
unrichtigen Aktenvermerk vor, die Zustimmung der anderen Aufsichtsratsmitglieder
eingeholt zu haben. We. vereinnahmte mit Wissen der Angeklagten die als erste
Teilrate für die Vermarktungsrechte deklarierte Sonderlohnzahlung über ein
Mailänder Bankkonto und versteuerte sie nicht. Er erstattete jedoch im August
2003 wegen dieses Sachverhalts Selbstanzeige.
5. Ebenso wie bei We. verfuhr der Angeklagte F. bei der Verpflichtung und
Entlohnung des brasilianischen Mittelfeldspielers Li. im Juli 2001. Um dessen
Forderung nach einem Zusatzbetrag von 2 Mio. DM netto neben dem Grundgehalt und
Punkteprämien erfüllen zu können, was für den 1. FC Kaiserslautern bei
Berücksichtigung der Lohnsteuerlast nicht möglich gewesen wäre, täuschte F. auch
diesmal den entgeltlichen Erwerb der Vermarktungsrechte an der Person des
Spielers von einem Dritten vor. Tatsächlich war der angebliche Vertragspartner,
der Berater Lo. , aber nicht Rechteinhaber. Ein Scheinvertrag, der seine
Legitimation nach außen belegen sollte, wurde nachträglich auf Januar 1999
rückdatiert.
Im Juli 2001 und Juli 2002 zahlte der 1. FC Kaiserslautern auf Anweisung des
Angeklagten F. an Lo. je 500.000 DM aus, die nach außen als die ersten beiden
Raten für die Vermarktungsrechte bezeichnet, letztendlich aber vom Zeugen Li.
über ein auf seine Mutter lautendes Auslandskonto vereinnahmt wurden. Wie vom
Angeklagten F. beabsichtigt, wurden diese beiden Gehaltssonderzahlungen nicht
auf dem für Li. geführten Lohnkonto und damit auch nicht in den
Lohnsteueranmeldungen für Juli 2001 und Juli 2002 erfasst. Dadurch verkürzte der
Angeklagte F. die Lohnsteuer für Juli 2001 um 242.493 DM und für Juli 2002 um
124.001 Euro. Li. , der die Zahlungen in seinen Einkommensteuererklärungen für
die Jahre 2001 und 2002 nicht angegeben hatte, erstattete im August 2003 wegen
dieses Sachverhalts Selbstanzeige.
6. Der 1. FC Kaiserslautern, vertreten durch einen neuen Vorstand, und das
Finanzamt Kaiserslautern verständigten sich in der Folgezeit im u. a. wegen der
vorstehenden Fälle geführten steuerlichen Ermittlungsverfahren auf
Lohnsteuernachzahlungen in Höhe von fast 9 Mio. Euro, die fristgerecht geleistet
wurden. Die dem zugrunde liegende "tatsächliche Verständigung" bezog sich auch
auf den Vorwurf verschleierter Lohnzahlungen an den damals bei dem 1. FC
Kaiserslautern beschäftigten französischen Nationalspieler D. ; insoweit wurden
die Angeklagten insgesamt freigesprochen. Von der DFL wurde der Verein mit einer
Vertragsstrafe und einem Punktabzug belegt.
II. Revisionen der Staatsanwaltschaft
1. Die auf die Verletzung materiellen Rechts gestützten Revisionen der
Staatsanwaltschaft sind entgegen dem umfassenden Wortlaut ihres Antrages
hinsichtlich der Angeklagten F. und H. auf die Überprüfung der Strafaussprüche
beschränkt; lediglich hinsichtlich des Angeklagten W. wird auch der Schuldspruch
im Blick auf dessen Verurteilung nur wegen Beihilfe angefochten. Aus der nur
insoweit ausgeführten Sachrüge ergibt sich in Übereinstimmung mit der
Bundesanwaltschaft, dass der Verfolgungswille der Staatsanwaltschaft
ausschließlich diese Beschwerdepunkte erfasst und die in der Revisionsbegründung
an keiner Stelle erwähnten Teilfreisprüche nicht angegriffen sind (vgl. BGH,
Urteil vom 16. Juni 2005 - 5 StR 140/05; BGHR StPO § 344 Abs. 1 Antrag 3 und 5;
vgl. auch Nr. 156 Abs. 2 RiStBV).
2. Auf die Revision der Staatsanwaltschaft ist das Urteil, soweit es den
Angeklagten W. betrifft, im Schuldspruch dahin abzuändern, dass dieser
Angeklagte der Steuerhinterziehung in zwei Fällen schuldig ist.
a) Die auf die Beanstandung des Schuldspruchs vorzunehmende umfassende
Überprüfung des Urteils (§ 301 StPO) hat keinen Rechtsfehler zum Nachteil des
Angeklagten W. ergeben, wie noch im Rahmen der Angeklagtenrevision näher
darzulegen sein wird. Das Landgericht hat jedoch rechtsfehlerhaft zum Vorteil
des Angeklagten W. dessen Mitwirkung an der Verkürzung von Lohnsteuer für Juli
1999 und - hinsichtlich des Fußballspielers We. - für Februar 2002 nur als
Beihilfe und nicht als mittäterschaftlich begangene Steuerhinterziehung
gewertet.
Mittäter ist, wer nicht nur fremdes Tun fördert, sondern einen eigenen
Tatbeitrag derart in eine gemeinschaftliche Tat einfügt, dass sein Beitrag als
Teil der Tätigkeit des anderen und umgekehrt dessen Tun als Ergänzung seines
eigenen Tatanteils erscheint. Ob ein Beteiligter ein so enges Verhältnis zur Tat
hat, ist nach den gesamten Umständen, die von seiner Vorstellung umfasst sind,
in wertender Betrachtung zu beurteilen. Wesentliche Anhaltspunkte können der
Grad des eigenen Interesses am Taterfolg, der Umfang der Tatbeteiligung und die
Tatherrschaft oder wenigstens der Wille zur Tatherrschaft sein (st. Rspr.; BGHSt
37, 289, 291 m.w.N.). In Grenzfällen ist dem Tatrichter für die ihm obliegende
Wertung ein Beurteilungsspielraum eröffnet. Lässt das angefochtene Urteil
erkennen, dass der Tatrichter die genannten Maßstäbe erkannt und den Sachverhalt
vollständig gewürdigt hat, so ist das gefundene Ergebnis auch dann nicht als
rechtsfehlerhaft zu beanstanden, wenn eine andere tatrichterliche Beurteilung
möglich gewesen wäre (st. Rspr.; vgl. nur BGH wistra 2005, 380, 381).
Hier ist indes das Landgericht bereits im Ansatz von falschen Maßstäben
ausgegangen und hat deshalb die ihm obliegende Bewertung der für die Abgrenzung
von Täterschaft und Teilnahme bedeutsamen Umstände überhaupt nicht vorgenommen.
Es hat sich von vornherein an einer täterschaftlichen Verurteilung gehindert
gesehen, weil der Angeklagte W. als Vorsitzender des Aufsichtsrats nicht
zugleich als faktischer Mitvorstand des Vereins anzusehen gewesen sei. Damit hat
es verkannt, dass - anders als bei Steuerhinterziehung durch Unterlassen gemäß §
370 Abs. 1 Nr. 2 AO (vgl. BGHR AO § 370 Abs. 1 Nr. 1 Täter 4) - Mittäter einer
Steuerhinterziehung in der hier verwirklichten Begehensvariante (§ 370 Abs. 1
Nr. 1 AO) auch derjenige sein kann, den selbst keine steuerlichen Pflichten
treffen, der aber als Dritter zugunsten des Steuerpflichtigen handelt (st.
Rspr.; vgl. BGHSt 38, 37, 41; BGHR aaO; BGH NStZ 1986, 463). Bei
Steuerhinterziehung durch aktives Tun ist deshalb in jedem Einzelfall zu prüfen,
wer in welchem Umfang an der Abgabe unrichtiger Steuererklärungen mitgewirkt
hat. Nicht allein ausschlaggebend ist, wer - wie hier der Vorstand für den
Verein (§ 41a Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 EStG i.V.m. § 34 Abs. 1 Satz 1 AO, § 26 Abs. 2
BGB) - für die Erfüllung der steuerlichen Erklärungspflichten verantwortlich
ist.
b) Die nicht zu beanstandenden Feststellungen des Landgerichts belegen
mittäterschaftliches Handeln des Angeklagten W. . Der Senat kann daher den
Schuldspruch - entsprechend der Anklage - selbst ändern.
aa) Im Fall der Lohnsteuerhinterziehung für den Monat Juli 1999 hatte das
Handeln des Angeklagten W. für die Tatbegehung eine zentrale Bedeutung. W. war
"maßgeblich" (UA S. 53) an den Vertragsverhandlungen und an der Einschaltung der
Briefkastenfirma Te. zum Zwecke der Verschleierung des Geldflusses an S.
beteiligt. Mit der eigenhändigen Unterzeichnung des Scheinvertrags leistete er
zudem - zusammen mit dem Angeklagten F. - den entscheidenden Tatbeitrag für die
Abgabe einer unrichtigen Lohnsteueranmeldung. Denn der Scheinvertrag wurde mit
der dazugehörigen Eingangsrechnung in die Buchhaltung des 1. FC Kaiserslautern
übernommen und hatte damit zwangsläufig die Nichterfassung der Sonderzahlung auf
dem für S. geführten Lohnkonto zur Folge. Weiterer nennenswerter Handlungen
bedurfte es seitens der Angeklagten nicht, um eine falsche Lohnsteueranmeldung
zu bewirken.
Der Tatbeitrag des Angeklagten W. , der in Vertretung für das Vorstandsmitglied
H. den Scheinvertrag abgeschlossen hat, ist genauso zu bewerten wie derjenige
des Angeklagten H. bei Verpflichtung des Spielers We. , bei dem das Landgericht
rechtsfehlerfrei von einer täterschaftlichen Beteiligung ausgegangen ist. Der
Angeklagte W. wurde bei den Vertragsverhandlungen nicht in seiner Funktion als
Vorsitzender des Aufsichtsrats tätig, der gegenüber dem Vereinsvorstand eine
Kontrollfunktion innehat. Er wechselte vielmehr die Rolle und nahm bei diesem
Geschäft - wie auch seine Unterschrift auf dem Vertrag belegt - Aufgaben wahr,
die an sich dem Vereinsvorstand obliegen. Dies gilt erst recht vor dem
Hintergrund, dass der Angeklagte F. den 1. FC Kaiserslautern nach den Regelungen
der Vereinssatzung nach außen allein überhaupt nicht wirksam vertreten konnte.
Dass sich der Angeklagte W. ansonsten im Regelfall nicht in das operative
Geschäft des Vorstandes einmischte, steht einer täterschaftlichen Tatbeteiligung
im vorliegenden Fall nicht entgegen. Auch der Grad seines Interesses am
Taterfolg unterscheidet sich nicht von dem des Angeklagten F. . Beide Angeklagte
wollten gleichermaßen für den sportlichen Erfolg "ihres" Vereins die
Verpflichtung des Spielers S. zu den vereinbarten Bedingungen einschließlich der
damit einhergehenden Lohnsteuerhinterziehung.
bb) Auch im Fall der Lohnsteuerhinterziehung für den Monat Februar 2002 ist die
Beteiligung des Angeklagten W. als täterschaftliche zu werten. Zwar wirkte er in
diesem Fall nicht unmittelbar am Zustandekommen des Scheinvertrags mit. Er
leistete jedoch mit seiner Lüge, der Aufsichtsrat habe dem Vertrag zugestimmt,
einen für das Gelingen der Lohnsteuerhinterziehung ausschlaggebenden Tatbeitrag.
Denn allein wegen des von ihm gefertigten Aktenvermerks verblieb der
Scheinvertrag in der Buchhaltung des Vereins, was zwangsläufig die
Nichterfassung der Sonderzahlung auf dem für den Zeugen We. geführten Lohnkonto
zur Folge hatte. Der Angeklagte W. sorgte somit in seiner zentralen Stellung als
Aufsichtsratsvorsitzender für die Ausschaltung dieses Kontrollgremiums, weil bei
einer wahrheitsgemäßen Berichterstattung über die entstehenden
Zahlungsverpflichtungen mit der erforderlichen Zustimmung des Aufsichtsrats
nicht zu rechnen war. Sein Interesse am Taterfolg entspricht dem bei
Verpflichtung des Spielers S. . Auch hier wollte der Angeklagte W. die
Lohnsteuerhinterziehung als eigene, weil sie unabdingbarer Bestandteil des
Finanzierungskonzepts für die Verpflichtung des Spielers We. war. Von dessen
Einsatz erhoffte sich der Angeklagte W. aber in gleicher Weise sportlichen
Erfolg des Vereins wie die Angeklagten F. und H. .
c) Die Änderung des Schuldspruchs lässt den Strafausspruch gleichwohl unberührt
(vgl. entsprechend BGH wistra 2005, 380). Namentlich im Blick auf die Höhe der
Einzelstrafen gegen die als Täter abgeurteilten Mitangeklagten kann der Senat
ausschließen, dass das Landgericht ohne die ihm versagte Strafrahmenverschiebung
gemäß §§ 27, 49 Abs. 1 StGB höhere Einzelstrafen und eine höhere Gesamtstrafe
gegen den Angeklagten W. verhängt hätte, wenn es ihn zutreffend als Mittäter und
nicht als Gehilfen beurteilt hätte. Damit kann das Verfahren gegen den schon in
höherem Lebensalter stehenden Angeklagten rechtskräftig abgeschlossen werden.
3. Die Revisionen der Staatsanwaltschaft sind, soweit sie die Strafzumessung
betreffen, unbegründet. Zwar erweisen sich die verhängten Strafen als sehr mild.
Gleichwohl enthält die Strafzumessung keinen durchgreifenden Rechtsfehler zum
Vor- oder Nachteil der Angeklagten.
Die Strafzumessung ist grundsätzlich Sache des Tatrichters. Ihm obliegt es, auf
der Grundlage des umfassenden Eindrucks, den er in der Hauptverhandlung von der
Tat und der Persönlichkeit des Täters gewonnen hat, die wesentlichen
entlastenden und belastenden Umstände festzustellen, sie zu bewerten und
gegeneinander abzuwägen. Ein Eingriff des Revisionsgerichts ist in der Regel nur
möglich, wenn die Zumessungserwägungen in sich fehlerhaft sind, wenn der
Tatrichter gegen rechtlich anerkannte Strafzwecke verstößt oder wenn sich die
verhängten Strafen nach oben oder unten von ihrer Bestimmung lösen, gerechter
Schuldausgleich zu sein (st. Rspr.; vgl. BGHSt 34, 345, 349; BGH wistra 2006,
96, 100, insoweit nicht in BGHSt 50, 299 abgedruckt).
Die vom Landgericht verhängten Strafen verlassen entgegen der Ansicht der
Bundesanwaltschaft noch nicht den Bereich des Schuldangemessenen; sie sind daher
vom Senat hinzunehmen. Insbesondere haben auch die Hinterziehungsbeträge noch
nicht ein solches Ausmaß erreicht, dass die Strafen mit Blick auf die übrigen
Strafzumessungserwägungen als unvertretbar mild zu beanstanden wären, zumal der
Steuerschaden durch den 1. FC Kaiserslautern ausgeglichen wurde.
Die Gewichtung der einzelnen Strafmilderungsfaktoren durch die Strafkammer ist
rechtlich nicht zu beanstanden. Dass das Tatgericht die Einlassungen der
Angeklagten, die die äußeren Tatumstände eingeräumt haben, als Teilgeständnis
und damit strafmildernd gewertet hat, ist nicht rechtsfehlerhaft. Wenn die
Staatsanwaltschaft beanstandet, das Landgericht habe diesem Gesichtspunkt einen
zu hohen Stellwert beigemessen, ist dies lediglich der im Revisionsverfahren
unbeachtliche Versuch, die tatrichterliche Strafzumessung durch eine eigene zu
ersetzen.
Es stellt auch keine fehlerhafte Zumessungserwägung dar, dass das Landgericht
sowohl die Wiedergutmachung des Steuerschadens durch den 1. FC Kaiserslautern
als auch daneben die Regressansprüche des Vereins gegen die Angeklagten
strafmildernd berücksichtigt hat. Während die Wiedergutmachung unmittelbar das
vom Straftatbestand der Steuerhinterziehung geschützte Rechtsgut betrifft,
gehört die persönliche zivilrechtliche Haftung der Angeklagten zu den
Auswirkungen der Tat auf die Täter selbst. Schließlich ist das Landgericht auch
rechtsfehlerfrei von der "Fremdnützigkeit" der Lohnsteuerhinterziehungen
ausgegangen. Dafür, dass die Angeklagten bei Misslingen der
Vertragsverhandlungen um ihre Anstellung hätten fürchten müssen oder der Verein
ohne Verpflichtung dieser vier Spieler unmittelbar in wirtschaftliche Not
geraten wäre, geben die Feststellungen nichts her.
Letztendlich begegnet die Berücksichtigung der Länge der Verfahrensdauer keinen
durchgreifenden Bedenken. Die Strafkammer durfte die mehrjährige Belastung für
die Angeklagten durch das schwebende Verfahren ungeachtet der Komplexität der
verfahrensgegenständlichen Sachverhalte und der aufwendigen
Auslandsermittlungen, welche die Verfahrensdauer von der Einleitung des
Ermittlungsverfahrens bis zum erstinstanzlichen Urteil von knapp drei Jahren
ohne weiteres rechtfertigten, gleichwohl strafmildernd berücksichtigen.
III. Revision des Angeklagten F.
Die Revision des Angeklagten F. bleibt ohne Erfolg.
1. Die Verfahrensrügen zeigen keinen Rechtsfehler auf.
a) Die Besetzungsrüge versagt - ihre Zulässigkeit unterstellt - in der Sache.
Die ausgeschiedene beisitzende Richterin war am weiteren Mitwirken verhindert im
Sinne des § 192 Abs. 2 GVG mit der Folge, dass der Ergänzungsrichter einzutreten
hatte. Auf ihr Verlangen hin war sie zwingend aus dem Richterverhältnis zu
entlassen, und zwar zu dem von ihr beantragten Zeitpunkt (§ 21 Abs. 2 Nr. 4 DRiG
i.V.m. § 40 Abs. 2 Satz 1 LBG Rheinland-Pfalz; vgl. Schmidt-Räntsch, Deutsches
Richtergesetz 5. Aufl. § 21 Rdn. 2, 24 f.). Auf Verstöße allein gegen die
Verfahrensvorschriften der §§ 222a, 222b StPO kann eine Revision von vornherein
nicht gestützt werden (vgl. Tolksdorf in KK-StPO 5. Aufl. § 222b Rdn. 18).
b) Soweit der Angeklagte F. die Verlesung der Niederschrift der Vernehmung des
Zeugen Lo. vom 26. März 2003 sowie eines Schreibens dieses Zeugen vom 5. Juni
2003 als Verletzung des § 251 Abs. 1 Nr. 1, Abs. 4 Satz 2 StPO rügt und mit der
Aufklärungsrüge die unterbliebene Vernehmung dieses Zeugen in der
Hauptverhandlung beanstandet, sind die Rügen unzulässig (§ 344 Abs. 2 Satz 2
StPO), denn der Beschwerdeführer teilt weder den Inhalt der Niederschrift noch
den des Briefs mit. Im Übrigen haben die Verfahrensbeteiligten der Verlesung
zugestimmt.
c) Die Rüge, das Landgericht habe zu Unrecht den Antrag auf Vernehmung des
Auslandszeugen We. als unerreichbar (§ 244 Abs. 3 Satz 2 StPO) zurückgewiesen,
dringt nicht durch.
aa) Dieser Rüge liegt folgendes Verfahrensgeschehen zugrunde:
Nach vorangegangenen monatelangen vergeblichen Versuchen - unter anderem unter
Einschaltung der deutschen Botschaft in Katar -, eine ladungsfähige Anschrift
des Zeugen We. zu ermitteln, konnte das Landgericht erstmals den Zugang der -
unter Zusicherung sicheren Geleits erfolgten - Ladung zum Verhandlungstermin am
6. Oktober 2005 nachweisen. In einem mit der Dolmetscherin geführten
Telefongespräch teilte der Zeuge We. mit, er könne an diesem Verhandlungstermin
wegen eines Fußballspiels nicht erscheinen, sei aber gleichwohl aussagebereit.
Im Zusammenhang mit der dem Zeugen zugegangenen zweiten Ladung, diesmal zum
Termin vom 10. Oktober 2005, gelang es dem Berichterstatter der Strafkammer,
telefonisch Kontakt zum Zeugen We. aufzunehmen und ihn zu fragen, ob er der
Ladung Folge leisten werde. We. teilte mit, er sei am Kommen gehindert, weil
sein neuer Trainer ihm hierfür die Zustimmung verweigere. Er wolle sich jedoch
letztmals um eine Zustimmung bemühen. Bleibe dies ohne Erfolg, werde er weder am
10. Oktober 2005 noch an einem anderen Termin erscheinen. Er versprach, sich
nochmals zu melden, falls die Genehmigung doch noch erteilt werde. Der Zeuge
erschien sodann weder zum Verhandlungstermin am 10. Oktober 2005 noch nahm er
Kontakt zum Gericht auf.
bb) Bei dieser Sachlage war das Landgericht nicht verpflichtet, durch weiteres
Einwirken auf den Zeugen We. oder gar durch Kontaktaufnahme mit seinem Trainer
zu versuchen, den Zeugen We. zu einer persönlichen Vernehmung vor der
Strafkammer zu bewegen. Das Landgericht hat den Zeugen rechtsfehlerfrei als
unerreichbar (§ 244 Abs. 3 Satz 2 StPO) angesehen.
Ein Beweismittel ist dann unerreichbar im Sinne der vorgenannten Vorschrift,
wenn alle Bemühungen des Gerichts, die der Bedeutung und dem Wert des
Beweismittels entsprechen, zu dessen Beibringung erfolglos geblieben sind und
keine begründete Aussicht besteht, es in absehbarer Zeit herbeizuschaffen. Ein
im Ausland lebender Zeuge, dessen Erscheinen nicht erzwungen werden kann, ist
selbst ohne förmliche Ladung als unerreichbar anzusehen, wenn er sich definitiv
weigert, vor dem erkennenden Gericht auszusagen (BGHR StPO § 244 Abs. 3 Satz 2
Unerreichbarkeit 20). Hier hat der Zeuge We. zweimal eine Terminsladung erhalten
und ist dennoch nicht erschienen. Seine Angaben im letzten Telefongespräch
durfte die Kammer als endgültige Weigerung verstehen. Was den Zeugen zum
Nichterscheinen bewegte und ob dieser sich letztlich nur wegen des Verbots
seines Trainers am Kommen gehindert sah, musste das Gericht nicht aufklären. Auf
der Grundlage der unmittelbar mit dem Zeugen geführten Gespräche und vor dem
Hintergrund der monatelangen vergeblichen Bemühungen, den Zeugen
herbeizuschaffen, durfte das Landgericht damit davon ausgehen, dass We. nicht in
absehbarer Zeit vor der Strafkammer erscheinen werde.
cc) Darüber, ob das Landgericht etwa rechtsfehlerhaft die Möglichkeit einer
kommissarischen (§ 223 StPO) oder audiovisuellen Vernehmung nach § 247a StPO in
seinem Ablehnungsbeschluss nicht erwogen hat, hat der Senat nicht zu
entscheiden. Denn der Beschwerdeführer hat die zur Beanstandung eines derartigen
Fehlers erforderliche Verfahrensrüge nicht erhoben (vgl. BGHR StPO § 247a
Audiovisuelle Vernehmung 5).
d) Die Zurückweisung des Beweisantrags, mit der die Verteidigung des Angeklagten
F. die Vernehmung des Zeugen Mat. begehrte, ist rechtlich nicht zu beanstanden.
Das Gericht durfte die im Beweisantrag enthaltene Tatsache, gegenüber Mat. habe
der Spieler We. bekundet, er habe in Kaiserslautern "etwas unterschrieben, das
ihm Ärger vom Hals nimmt", als aus tatsächlichen Gründen bedeutungslos ansehen.
Das Landgericht musste aus der "Beweistatsache" nicht schließen, dass der Zeuge
We. in seiner Selbstanzeige und bei seiner richterlichen Vernehmung die
Unwahrheit gesagt hatte.
e) Die Aufklärungsrüge, mit der die Revision die Nichtvernehmung des
Auslandszeugen C. S. beanstandet, ist jedenfalls unbegründet. Die Strafkammer
konnte ihre Überzeugungsbildung auf eine Vielzahl von Indizien stützen, die
dafür sprechen, dass der angeblich an die Firma Te. geflossene Geldbetrag
letztlich an den Zeugen S. gelangte und als Lohnzahlung zu qualifizieren ist.
Die aufgrund einer Gesamtwürdigung der festgestellten Umstände unter
Einbeziehung der Feststellungen zu den übrigen ausgeurteilten Fällen und ähnlich
gelagerten Vorgängen gewonnene Überzeugung der Strafkammer, dass das Entgelt nur
zum Schein für den Erwerb der Vermarktungsrechte gezahlt wurde, beruht auf einer
ausreichend breiten Tatsachengrundlage.
2. Der Schuldspruch hält sachlichrechtlicher Nachprüfung stand.
a) Das Landgericht hat sich ohne Rechtsfehler die Überzeugung gebildet, dass die
vom Angeklagten geschlossenen vier Zusatzverträge, soweit sie ein Entgelt als
Gegenleistung für die Abtretung der Vermarktungsrechte bzw. für "Scouting"-Dienstleistungen
vorsahen, nicht ernstlich gewollt waren und nur der Verschleierung von
Gehaltszahlungen an die neuverpflichteten Lizenzfußballspieler dienten.
Ein Scheingeschäft im Sinne von § 41 Abs. 2 AO liegt - ebenso wie bei § 117 BGB
- vor, wenn beide Parteien sich einig sind, dass die mit den Willenserklärungen
an sich verbundenen Rechtsfolgen tatsächlich nicht eintreten sollen und damit
das Erklärte in Wirklichkeit nicht gewollt ist. Entscheidend ist dabei, ob die
Beteiligten zur Erreichung des erstrebten Erfolges, hier der Vermeidung der
Lohnsteuerlasten, ein Scheingeschäft für genügend oder ein ernst gemeintes
Rechtsgeschäft für erforderlich erachtet haben. Die Beurteilung, ob ein Geschäft
nur zum Schein abgeschlossen wurde, obliegt dabei grundsätzlich dem Tatrichter.
Lässt das Urteil erkennen, dass der Tatrichter die wesentlichen für und gegen
ein Scheingeschäft sprechenden Umstände im Rahmen der Beweiswürdigung
berücksichtigt und in eine Gesamtwürdigung einbezogen hat, so dass die vom
Gericht gezogene Schlussfolgerung nicht nur eine Annahme oder bloße Vermutung
ist, ist dies vom Revisionsgericht hinzunehmen (BGHR AO § 41 Abs. 2
Scheinhandlung 3 = wistra 2002, 221, 223 - "Yeboah").
Diesen Maßstäben wird die Beweiswürdigung des angefochtenen Urteils gerecht, und
zwar namentlich auch im Hinblick auf die Abgrenzung zu den anderen (nicht
lohnsteuerpflichtigen) Einkunftsarten, insbesondere den Einkünften aus
Gewerbebetrieb (§ 15 EStG) oder gar aus Vermietung und Verpachtung (§ 21 Abs. 1
Satz 1 Nr. 3 EStG).
Zu den Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit gehören gemäß § 19 Abs. 1 Satz 1
Nr. 1 EStG Gehälter, Löhne und andere Bezüge und Vorteile, die für eine
Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Es ist
gleichgültig, ob es sich um laufende oder einmalige Bezüge handelt, ob ein
Rechtsanspruch auf sie besteht (§ 19 Abs. 1 Satz 2 EStG) und unter welcher
Bezeichnung oder in welcher Form sie gewährt werden (§ 2 Abs. 1 Satz 2 LStDV).
Vorteile werden für eine Beschäftigung gewährt, wenn sie durch das individuelle
Dienstverhältnis des Arbeitnehmers veranlasst sind. Das ist der Fall, wenn der
Vorteil nur mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird und wenn die
Einnahme als Ertrag der nichtselbständigen Arbeit anzusehen ist, d. h. wenn sich
die Leistung des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung für das
Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist.
Nicht erforderlich ist, dass der Einnahme eine konkrete Dienstleistung des
Arbeitnehmers zugeordnet werden kann (vgl. BFH BStBl II 1988, 726, 728 f.; BStBl
II 1985, 529, 530; BStBl II 1985, 532 f.; Schmidt/Drenseck, EStG 24. Aufl. § 19
Rdn. 24; jeweils m.w.N).
Allerdings qualifiziert die Einmalzahlung an die angestellten
Lizenzfußballspieler diese nicht bereits als solche als Gehaltszahlung. Nicht
jede Zahlung eines Arbeitgebers an seinen Arbeitnehmer muss Lohn im Sinne des §
19 EStG sein. So sind die vom Sportler für Werbeleistungen vereinnahmten Gelder
regelmäßig als gewerbliche Einkünfte einzuordnen (vgl. BFH BStBl II 1986, 424,
426; BStBl II 1983, 182, 183 f.; Lutz DStZ 1998, 279, 283). Gleiches gilt für
den aus der Abtretung der Vermarktungsrechte erzielten Veräußerungserlös (vgl.
BGH aaO; Enneking/Denk DStR 1996, 450, 454 f.). Die für eine selbständige
Tätigkeit im Sinne des § 15 EStG erforderliche Entscheidungsfreiheit ist bei
einem Mannschaftssportler jedoch nur dann anzunehmen, wenn diesem ein eigener
persönlicher Werbewert zukommt (vgl. BMF-Schreiben vom 25. August 1995 - IV B 6
- S 2331 - 9/95, DStR 1995, 1508).
Bei allen vier Verpflichtungen waren sich der Angeklagte F. und der jeweilige
Lizenzfußballspieler darüber einig, dass der 1. FC Kaiserslautern das Entgelt
nicht für den Erwerb der Vermarktungsrechte bzw. im Fall B. für "Scouting"-Dienstleistungen
schuldete, sondern für das Zurverfügungstellen der Arbeitskraft durch den
Spieler. Die Beteiligten haben sich keine Gedanken über den Marktwert der
Vermarktungsrechte bzw. "Scouting"-Dienstleistungen gemacht und über den
Nutzungspreis verhandelt, sondern das Entgelt schlicht nach der Differenz
bestimmt, die erforderlich war, um die Lücke zur Gehaltsvorstellung des Spielers
zu schließen. Dies zeigt, dass es sich tatsächlich um Arbeitslohn handelte.
Unberührt davon blieb das Interesse des 1. FC Kaiserslautern an dem Erwerb der
Rechte am eigenen Bild und Namen der Spieler, um diese im Rahmen der zentralen
Vermarktung der DFL bzw. dem DFB anzubieten. Nach dem festgestellten Verlauf der
Vertragsverhandlungen handelten die Beteiligten dafür keinen separaten Preis
aus. Ihre Vermarktungsrechte hatten die Spieler dem 1. FC Kaiserslautern
vielmehr bereits mit ihrem § 3 des Musterarbeitsvertrags enthaltenden
Spielervertrag eingeräumt. Da nicht der Erwerb der Vermarktungsrechte, sondern
lediglich dessen zusätzliche Vergütung zum Schein erfolgt ist, gehen die
Angriffe der Revision, die eine Auseinandersetzung mit dem die Übertragung
dieser Rechte enthaltenden § 3 des Musterarbeitsvertrags vermisst und die
Beweiswürdigung deswegen als lückenhaft beanstandet, ins Leere.
b) Im Einzelnen gilt Folgendes:
aa) Hinsichtlich des Spielers S. hat das Landgericht alle
entscheidungsrelevanten Umstände herangezogen und gewürdigt. Es hat seine
Beweiswürdigung namentlich auf den Ablauf der Vertragsverhandlungen gestützt und
aus den dem Vertragsschluss nachfolgenden Umständen, dass der 1. FC
Kaiserslautern weder der Nutzung der Werberechte durch die Firma T. -L. R.
entgegentreten ist, noch bei Ende des Arbeitsvertrags der Spieler S. von dem ihn
aufnehmenden Fußballklub Borussia Mönchengladbach Zahlungen für die
Vermarktungsrechte verlangte, rechtsfehlerfrei auf die mangelnde Ernsthaftigkeit
der Zahlungsverpflichtung zum Erwerb der Vermarktungsrechte geschlossen. Solches
stellt eine nachvollziehbare und plausible Wertung des Tatgerichts dar (vgl.
BGHSt 36, 1, 14), an die das Revisionsgericht gebunden ist. Auf der Grundlage
der von S. bei einer Fahndungsmaßnahme gemachten Aussage, zumindest das von der
T. -L. R. gezahlte Werbeentgelt vereinnahmt zu haben, durfte das Landgericht im
Rahmen der Gesamtschau mit den übrigen Fällen davon ausgehen, dass S. die
Sonderzahlung auch zugeflossen ist, wenngleich nicht als Gegenleistung für die
Abtretung des Vermarktungsrechts, sondern als zusätzlicher Arbeitslohn.
bb) Bei dem Spieler B. besteht die Besonderheit, dass dieser die Sonderzahlungen
als Handgeld für den Abschluss des Arbeitsvertrags mit dem 1. FC Kaiserslautern
erhielt. Auch das einem Lizenzfußballspieler gewährte Handgeld, das ihn zum
Vertragsabschluss bewegen soll, ist indes gemäß § 2 Abs. 2 Nr. 1 LStDV als
Arbeitslohn zu qualifizieren (Hartz/Meeßen/Wolf, ABC-Führer Lohnsteuer 4. Aufl.
"Fußballspieler" Rdn. 1; vgl. auch FG Köln EFG 1998, 1586, 1587 f.). Nach dem
festgestellten Verlauf der Vertragsverhandlungen erwarb B. seinen
Zahlungsanspruch in Höhe von 1,3 Mio. DM unmittelbar gegen den 1. FC
Kaiserslautern. Nicht etwa sollte die Ablösezahlung im Innenverhältnis zwischen
dem abgebenden Verein, dem NK Osijek, der 900.000 DM vereinnahmte, und dem
Spieler geteilt werden (vgl. zu einer derartigen Konstellation FG Köln aaO).
Dass im Arbeitsvertrag B. s mit seinem kroatischen Verein eine Ablösesumme von
1,2 Mio. DM mit der Verpflichtung zur hälftigen Teilung bestimmt war, stellt
entgegen der Ansicht des Beschwerdeführers die Beweiswürdigung des Landgerichts
nicht in Frage. Denn den Beteiligten blieb es unbenommen, eine höhere
Ablösesumme mit dem aufnehmenden Verein auszuhandeln, was auch angesichts der
festgestellten Angebote anderer Vereine nahe lag, und von der Ablöseklausel im
Arbeitsvertrag Abstand zu nehmen. Für den kroatischen Verein war die
ausgehandelte Ablösesumme bereits deswegen vorteilhaft, weil sie den nach dem
Arbeitsvertrag widrigstenfalls zu erwartenden Betrag um 300.000 DM überstieg.
Aus diesem Grunde ist auch die in diesem Zusammenhang "hilfsweise" erhobene
Aufklärungsrüge unbegründet. Die Tatsache, dass zwischen dem NK Osijek, B. und
1. FC Kaiserslautern eine "Gesamtablösesumme" von 2,2 Mio. DM vereinbart war und
davon dem Spieler 1,3 Mio. DM sowie dem Verein 900.000 DM zukommen sollten, hat
das Landgericht seiner Beurteilung zugrunde gelegt. Dass die "Scouting"-Dienstleistungen
wertlos waren, wird von der Revision nicht bestritten.
cc) Bei Li. durfte sich das Landgericht aufgrund von dessen Aussage, in der er
den Inhalt seiner Selbstanzeige bestätigte, und dem Ablauf der
Vertragsverhandlungen von dem Scheincharakter der Entgeltvereinbarung über das
Vermarktungsrecht überzeugen.
dd) Gleiches gilt für We. im Hinblick auf dessen Selbstanzeige und seine Angaben
in der nachfolgenden richterlichen Vernehmung sowie auf den Ablauf der
Vertragsverhandlungen. Soweit der Angeklagte F. in diesem Zusammenhang die
mangelnde Auseinandersetzung des Gerichts mit seiner schriftlichen Einlassung
beanstandet, übergeht er die Feststellung des Landgerichts, wonach We. s Berater
während der laufenden Vertragsverhandlungen auf einer Sonderzahlung von
insgesamt 4,5 Mio. DM bestand. Im Übrigen war das Landgericht nicht gehalten,
sich mit sämtlichen Einzelheiten der Einlassung des Angeklagten auseinander zu
setzen, der sich umfänglich zur Sache eingelassen hatte.
IV. Revision des Angeklagten H.
Die Revision des Angeklagten H. ist unbegründet.
1. Die Verfahrensrügen dringen nicht durch.
a) Die Besetzungsrüge versagt aus den unter III. 1. a) genannten Gründen. § 70
Abs. 2 GVG ist nicht, auch nicht entsprechend, anwendbar.
b) Die Rüge, die Verlesung der Niederschriften über die richterliche Vernehmung
des Spielers We. sowie über dessen beim Finanzamt persönlich abgegebene
Selbstanzeige verletze die Vorschrift des § 251 StPO, ist unbegründet. Die
Voraussetzungen einer Verlesung der Schriftstücke gemäß § 251 Abs. 2 Nr. 1 bzw.
§ 251 Abs. 1 Nr. 2 StPO lagen vor. Aus den bereits zur Revision des Angeklagten
F. dargelegten Gründen durfte das Landgericht von einer endgültigen Weigerung
des Zeugen We. ausgehen, vor dem Prozessgericht zu erscheinen.
c) Entgegen der auf Verletzung des § 261 StPO gestützten Verfahrensrüge konnte
der verlesenen Vernehmung des Zeugen We. eine tragfähige Grundlage für die
Überzeugung der Strafkammer entnommen werden, dass der Angeklagte F. dem Zeugen
We. zum Schein ein Entgelt für die Nutzung seiner Vermarktungsrechte anbot, um
ihm das ansonsten nicht finanzierbare Gehalt zukommen zu lassen.
d) Soweit das Landgericht über den Hilfsbeweisantrag zum wirtschaftlichen Wert
der Vermarktungsrechte hier betroffener Spieler nicht entschieden hat, bleibt
das unschädlich, da sich den Urteilsgründen entnehmen lässt, dass das
Landgericht diese Beweisbehauptung aus tatsächlichen Gründen für bedeutungslos
hielt (vgl. BGHR StPO § 244 Abs. 6 Hilfsbeweisantrag 5). Das Landgericht war
durch die Beweisbehauptung ersichtlich nicht gehindert, sich aufgrund einer
Gesamtwürdigung der festgestellten Umstände, insbesondere auch zum
Zustandekommen des Zusatzvertrages, die Überzeugung zu bilden, dass die
Beteiligten gar keine Vergütung für die Abtretung von Vermarktungsrechten
vereinbaren, sondern mit ihren Zahlungen zusätzliche Gehaltsforderungen der
Spieler erfüllen wollten.
2. Die auf die Sachrüge vorgenommene Überprüfung des Urteils hat keinen
Rechtsfehler zum Nachteil des Angeklagten H. ergeben. Das Landgericht hat sich,
wie bereits zur Revision des Angeklagten F. ausgeführt, rechtsfehlerfrei die
Überzeugung gebildet, dass es sich bei dem Vertrag mit der nicht existierenden
Firma W. F. R. um ein Scheingeschäft im Sinne von § 41 Abs. 2 AO handelte.
V. Revision des Angeklagten W.
Schließlich hat auch die Revision des Angeklagten W. keinen Erfolg.
1. Die Verfahrensrügen decken keinen Rechtsfehler auf.
a) Die behauptete Verletzung des § 261 StPO, das Landgericht habe die im Urteil
verwertete schriftliche Auskunft des Bundesamtes für Finanzen über die Firma Te.
nicht in die Hauptverhandlung eingeführt, ist nicht bewiesen. Es ist nicht
auszuschließen, dass die Strafkammer den Inhalt dieser Auskunft im Wege des
Vorhalts an die als Zeugen vernommenen Steuerfahndungsbeamten des Finanzamts
Kaiserslautern (ProtBd. Bl. 24, 26), an das die Auskunft gerichtet war,
eingeführt hat (vgl. BGHSt 11, 159, 160). Die Beanstandung, ein derartiger
Vorhalt sei nicht vorgenommen worden, muss bereits deshalb erfolglos bleiben,
weil kein Beweis für die Richtigkeit dieser Behauptung erbracht werden kann.
Vorhalte sind als bloße Vernehmungsbehelfe nicht in das Protokoll aufzunehmen
(vgl. BGHSt 21, 285, 286). Dass die Strafkammer andere Vorhalte in die
Sitzungsniederschrift aufgenommen hat, beweist nicht, dass nicht protokollierte
Vorhalte nicht stattgefunden haben. Es widerspräche der Ordnung des
Revisionsverfahrens, über Vorgänge, die keine wesentlichen Förmlichkeiten
darstellen und deshalb in die Sitzungsniederschrift nicht aufzunehmen sind,
Beweis zu erheben (BGH wistra 2000, 219, 224).
Im Übrigen kommt dem Umstand, ob die Firma Te. tatsächlich mehr als eine
Briefkastenfirma war, in der Gesamtwürdigung des Falles S. ersichtlich nicht
einmal ausschlaggebende Bedeutung zu.
b) Die Aufklärungsrüge, mit der die Nichtvernehmung des Zeugen C. S. beanstandet
wird, ist schon deshalb unzulässig, weil der Beschwerdeführer nicht darlegt,
woraus sich ergeben soll, dass es sich bei der "kleinen Unterschrift rechts
unten" auf dem Vertrag vom 16. April 1999 um die Unterschrift des Zeugen C. S.
handelt.
Abgesehen davon musste sich das Landgericht zu der vom Beschwerdeführer
vermissten Beweisaufnahme nicht gedrängt sehen, und zwar angesichts der als
maßgeblich erachteten Umstände, dass sich die Angeklagten F. und W. bei den
Vertragsverhandlungen weder mit dem Wert des Vermarktungsrechts beschäftigten
noch einen Preis aushandelten, sich dementsprechend - obwohl kein Vertreter der
angeblichen Rechteinhaberin anwesend war - weder den Vertrag zwischen S. und der
Firma Te. vorlegen ließen noch einen Nachweis über die Existenz dieser Firma
verlangten oder eigene Nachforschungen anstellten, vielmehr bereit waren, auf
die bloße Behauptung der Rechtsinhaberschaft hin Zahlungen in Höhe von 400.000
DM zu leisten.
c) Die Rüge, mit der die anstelle der Vernehmung des Zeugen We. vorgenommene
Verlesung der Vernehmungsniederschriften aus dem Ermittlungsverfahren
beanstandet wird, ist aus den bereits zu den Revisionen der Mitangeklagten
ausgeführten Gründen unbegründet. Das Landgericht hat rechtsfehlerfrei ein
"nicht zu beseitigendes Hindernis" im Sinne des § 251 Abs. 2 Nr. 1 StPO
angenommen. Es war auch nicht gehalten, in diesem Zusammenhang zu begründen,
warum es der Verlesung der Vernehmungsniederschriften den Vorzug gegenüber einer
audiovisuellen (§ 247a StPO) oder kommissarischen (§ 223 StPO) Vernehmung
gegeben hat (vgl. BGHSt 46, 73, 78).
Auch die Rüge, dass eine derartige Vernehmung unterblieben sei, bleibt
erfolglos. Einen entsprechenden Antrag hat der Beschwerdeführer in der
Hauptverhandlung nicht gestellt. Er hat selbst auch keinen Beweisantrag auf
Vernehmung des Zeugen We. gestellt und sich dem Beweisantrag des Mitangeklagten
F. - anders als bei anderen Beweisanträgen, auch im Zusammenhang mit dem Fall We.
- nicht angeschlossen.
Als Aufklärungsrüge begegnet die Beanstandung - abgesehen von einer nicht
präzise bezeichneten Beweistatsache - noch weiteren Zulässigkeitsbedenken: Die
Revision verhält sich nicht dazu, ob der Zeuge We. überhaupt zu einer
Videovernehmung bereit war. Zu den Aussagen des neuen Vereinsvorstands J. und
von Mü. , die We. nach dem Beweisantrag des Mitangeklagten F. zu einer
unrichtigen Selbstbezichtigung verleitet haben sollen, fehlt jeder Vortrag.
Abgesehen davon hat das Landgericht hier der ihm obliegenden Aufklärungspflicht
dadurch genügt, dass es das richterliche Vernehmungsprotokoll sowie die
Niederschritt über die Selbstanzeige verlesen hat. Zwar bestand bei dieser
Vernehmung für die Verteidigung nicht die Möglichkeit, Fragen an den Zeugen zu
richten; auch war We. im Rahmen dieser Beschuldigtenvernehmung nicht wie ein
Zeuge zur Wahrheit verpflichtet gewesen. Er war jedoch am 15. August 2003
freiwillig zur Abgabe einer Selbstanzeige nach Deutschland gekommen und hatte
sich dabei selbst schwer belastet. Bei dieser Ausgangslage und unter
Berücksichtigung der gesamten Beweislage bestanden für die Strafkammer keine
drängenden Anhaltspunkte dafür, der Zeuge We. werde bei einer erneuten
Vernehmung seine Aussage ändern und von seinem Geständnis abweichen. Das
Landgericht hat danach auch ohne kommissarische oder audiovisuelle Vernehmung
auf tragfähiger Tatsachengrundlage den Vertrag über den Erwerb der
Vermarktungsrechte dahin gewürdigt, dass der Zeuge We. mit Abschluss dieser
Vereinbarung getäuscht, nicht aber bei seiner Selbstanzeige die Unwahrheit
gesagt hat.
d) Die Beanstandung unterbliebener - auf Beweisantrag des Angeklagten F. , wie
ausgeführt, rechtsfehlerfrei zurückgewiesener - Vernehmung des Zeugen Mat. ist
unbegründet. Dass das Landgericht anderen Beweisanträgen, die ebenfalls die
Glaubwürdigkeit des Zeugen We. zum Gegenstand hatten, nachgegangen ist,
verpflichtete die Strafkammer nicht, hier in gleicher Weise zu verfahren.
2. Die Sachrüge bleibt ebenfalls ohne Erfolg.
Hinsichtlich der Haupttaten wird auf die Ausführungen zu den Revisionen der
Angeklagten F. und H. verwiesen. Entgegen der Auffassung des Beschwerdeführers
ist den Urteilsgründen zweifelsfrei zu entnehmen, dass sich der Angeklagte W. an
diesen Taten beteiligte und maßgeblich zum Taterfolg beitrug.
Auch die Beweiswürdigung hält rechtlicher Nachprüfung stand. Insbesondere
begegnet die Überzeugungsbildung der Strafkammer im Fall der Verpflichtung des
luxemburgischen Nationalspielers S. keinen rechtlichen Bedenken. Das Landgericht
hat aus den sicher festgestellten Beweisanzeichen nahe liegende Schlüsse
gezogen. Auch wenn einzelne Indizien für sich allein nicht ausreichen würden und
sich einzelne Umstände auch anders erklären ließen, so durfte sich die
Strafkammer doch aufgrund einer Gesamtwürdigung der festgestellten Umstände die
Überzeugung vom Wissen des Angeklagten W. bilden, dass es sich bei dem Vertrag
mit der Firma Te. um ein Scheingeschäft handelte.
Im Falle der Verpflichtung des Spielers We. durfte das Landgericht seine
Überzeugung von der Einbindung des Angeklagten W. in den Tatplan, Lohnsteuer
bezüglich der Sonderzahlung an We. zu hinterziehen, auch auf Rückschlüsse aus W.
s späterer Lüge gegenüber dem Angestellten G. stützen, der Aufsichtsrat habe dem
Zusatzvertrag zugestimmt. Es hat rechtsfehlerfrei festgestellt, dass die
Verpflichtung dieses Spielers bei Berücksichtigung der Lohnsteuerlast nicht
finanzierbar war und deshalb die anderen Aufsichtsratsmitglieder bei Kenntnis
der wahren Umstände ihre Zustimmung versagt hätten, was dem Angeklagten bekannt
war.
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