Wohnungsüberlassung (verbilligte) – einkommensteuerlich als Lohn zu erfassen

BFH

Az: VI R 70/02

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Urteil vom 07.11.2006


Gründe:

I. Streitig ist, ob die verbilligte Überlassung einer durch eine 100 %ige Tochtergesellschaft des Arbeitgebers verwalteten Wohnung einkommensteuerlich als Lohn zu erfassen ist.

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) war zunächst als beamteter Arbeitnehmer bei der A und danach, so auch im Streitjahr, bei deren Rechtsnachfolgerin, der B-AG, nichtselbständig tätig. Die A und später die B-AG hatten dem Kläger eine Wohnung zur Miete überlassen.

Mit Wirkung ab 1. Januar 1996 hatte die B-AG die Verwaltung ihres Immobilienbestandes auf die B-Immobilien GmbH (B-Immobilien), eine 100 %ige Tochtergesellschaft der B-AG, übertragen, das Eigentum daran allerdings zurückbehalten. Die DE B-Immobilien hatte das mit dem Kläger bestehende Mietverhältnis übernommen. Im Streitjahr betrug die Differenz zwischen der tatsächlichen Miete und der höheren ortsüblichen Miete für die vom Kläger genutzte Wohnung monatlich 147,70 DM. Die B-AG erfasste den entsprechenden Jahresbetrag als geldwerten Vorteil und unterwarf ihn dem Lohnsteuerabzug.

Der Beklagte und Revisionsbeklagte (das Finanzamt –FA–) setzte die Einkommensteuer für 1998 (Streitjahr) dementsprechend fest.

Die nach erfolglosem Einspruchsverfahren erhobene Klage wies das Finanzgericht (FG) aus den in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 2003, 311 veröffentlichten Gründen ab.

Mit der vom FG zugelassenen Revision rügt der Kläger die Verletzung materiellen Rechts. Die Gewährung des Vorteils durch die verbilligte Wohnungsüberlassung gründe nicht im Dienstverhältnis und sei daher kein Lohn. Die B-Immobilien habe eine Mieterhöhung durch schlichte organisatorische Unaufmerksamkeit unterlassen und den Verlust daraus selbst tragen müssen. Daher sei auch unerheblich, dass die B-Immobilien eine 100 %ige Tochtergesellschaft der B-AG sei.

Der Kläger beantragt sinngemäß, das vorinstanzliche Urteil und die Einspruchsentscheidung aufzuheben und die Einkommensteuer unter Berücksichtigung von um 1 772,40 DM verringerten Einkünften aus nichtselbständiger Arbeit festzusetzen.

Das FA beantragt, die Revision aus den Gründen des angefochtenen Urteils zurückzuweisen.

II. Die Revision ist unbegründet und daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–). Das FG hat zu Recht entschieden, dass dem Kläger insoweit Arbeitslohn zugeflossen ist, als ihm die Wohnung verbilligt überlassen wurde.

1. a) Zum Arbeitslohn gehören nach § 19 Abs. 1 Satz 1 Nr. 1 des Einkommensteuergesetzes (EStG) neben Gehältern, Löhnen, Gratifikationen, Tantiemen und anderen Bezügen auch andere Vorteile, die für eine Beschäftigung im öffentlichen oder privaten Dienst gewährt werden. Nach Satz 2 dieser Vorschrift ist es gleichgültig, ob ein Rechtsanspruch auf die Leistung besteht oder nicht (vgl. Urteil des Bundesfinanzhofs –BFH– vom 5. Juli 1996 VI R 10/96, BFHE 180, 441, BStBl II 1996, 545). Demgemäß ist Arbeitslohn jeder geldwerte Vorteil, der durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst ist. Das ist der Fall, wenn der Vorteil nur deshalb gewährt wird, weil der Zurechnungsempfänger Arbeitnehmer des Arbeitgebers ist, der Vorteil also mit Rücksicht auf das Dienstverhältnis eingeräumt wird, und wenn sich die Leistung des Arbeitgebers im weitesten Sinne als Gegenleistung für das Zurverfügungstellen der individuellen Arbeitskraft des Arbeitnehmers erweist. § 8 Abs. 2 Satz 1 EStG benennt die geldwerten Güter oder Vorteile (Einnahmen, die nicht in Geld bestehen), nämlich “Wohnung, Kost, Waren, Dienstleistungen und sonstige Sachbezüge”.

b) Überlässt ein Arbeitgeber seinem Arbeitnehmer verbilligt eine Wohnung, so besteht im Umfang der Verbilligung ein geldwerter Vorteil, der dem Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses zufließt. Der Vorteil ist als Sachbezug gemäß § 8 Abs. 2 EStG mit dem Unterschiedsbetrag zwischen dem um übliche Preisnachlässe geminderten üblichen Endpreis am Abgabeort und dem Betrag, der dem Arbeitnehmer in Rechnung gestellt worden ist, anzusetzen (vgl. BFH-Urteil vom 17. August 2005 IX R 10/05, BFHE 211, 151, BStBl II 2006, 71 mit Hinweis auf BFH-Urteil vom 15. Dezember 1978 VI R 36/77, BFHE 127, 26, BStBl II 1979, 629).

c) Arbeitslohn kann auch bei einer Zuwendung eines Dritten anzunehmen sein, wenn diese ein Entgelt “für” eine Leistung bildet, die der Arbeitnehmer im Rahmen des Dienstverhältnisses für seinen Arbeitgeber erbringt, erbracht hat oder erbringen soll. Voraussetzung ist, dass sie sich für den Arbeitnehmer als Frucht seiner Arbeit für den Arbeitgeber darstellt und im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht. Arbeitslohn liegt allerdings dann nicht vor, wenn die Zuwendung ihren Rechtsgrund in anderen Rechtsbeziehungen hat oder wegen sonstiger, nicht auf dem Dienstverhältnis beruhender Beziehungen zwischen Arbeitnehmer und Arbeitgeber gewährt wird (vgl. BFH-Urteil vom 19. August 2004 VI R 33/97, BFHE 207, 230, BStBl II 2004, 1076, m.w.N.).

2. Nach diesen Maßstäben entschied das FG zu Recht, dass die verbilligte Wohnungsüberlassung an den Kläger durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasst war und in Höhe der festgestellten nicht streitigen Verbilligung Arbeitslohn vorliegt.

a) Nach den mit Revisionsrügen nicht angegriffenen und den Senat daher nach § 118 Abs. 2 FGO bindenden Feststellungen des FG hat die Arbeitgeberin des Klägers die Verwaltung ihrer Immobilien in der Weise auf ihre Tochtergesellschaft übertragen, dass die Tochtergesellschaft zwar in eigenem Namen und für eigene Rechnung gegenüber den Mietern aufgetreten ist, die Arbeitgeberin aber Eigentümerin der Immobilien blieb. Auf dieser Grundlage konnte das FG in revisionsrechtlich nicht zu beanstandender Weise zu der Würdigung gelangen, dass die Zuwendung eines Vorteils in Form des verbilligten Mietzinses durch die Immobilien verwaltende Tochtergesellschaft so zu behandeln sei, als wenn die Arbeitgeberin selbst den Vorteil eingeräumt hätte.

b) Entgegen der Auffassung des Klägers ist die Würdigung des FG, das Arbeitsverhältnis sei nicht getrennt von der Vermietung zu beurteilen, revisionsrechtlich nicht zu beanstanden. Denn bedient sich ein Arbeitgeber zur Verwaltung seiner an seine Arbeitnehmer vermieteten Immobilien eines Dritten, lässt sich auch dann, wenn der Dritte in eigenem Namen und für eigene Rechnung tätig wird, die verbilligte Wohnungsüberlassung jedenfalls als Frucht der Arbeit des Arbeitnehmers für den Arbeitgeber ansehen, die im Zusammenhang mit dem Dienstverhältnis steht und sich als durch das individuelle Dienstverhältnis veranlasster Vorteil erweist. Im Streitfall kommt hinzu, dass die Arbeitgeberin kraft des ihr verbliebenen unmittelbaren Eigentums an der Wohnung darüber auch die Verfügungsbefugnis behielt und die Verwaltungsbefugnis ihrer Tochtergesellschaft lediglich auf abgeleitetem Recht gründet. Angesichts dessen kam es nicht mehr darauf an, ob die Tochtergesellschaft den Verlust aus dem Mietvertrag selbst zu tragen hatte.