Kindergeldbescheid – rückwirkende Aufhebung zum Beginn des Kalenderjahres

Kindergeldbescheid – rückwirkende Aufhebung zum Beginn des Kalenderjahres

BUNDESFINANZHOF

Urteil vom 26. Juli 2001

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Az.: VI R 83/98

Vorinstanz: FG Baden-Württemberg


Leitsatz:

Zeichnet sich während eines Kalenderjahres ab, dass die Einkünfte oder Bezüge eines Kindes den Jahresgrenzbetrag gemäß § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG voraussichtlich überschreiten werden, so ist die Familienkasse berechtigt, die Festsetzung des Kindergeldes rückwirkend mit Wirkung zu Beginn des Kalenderjahres aufzuheben.

Normen:

§ 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2, Abs. 2 AO 1977
§ 31 Satz 3, § 32 Abs. 4 Satz 2, § 70 Abs. 2 und 3, § 71 EStG


Gründe

Der Kläger und Revisionskläger (Kläger) ist der Vater eines am 3. April 1972 geborenen Sohnes. Dieser beendete am 30. Januar 1997 sein Studium der Rechtswissenschaft mit der Ersten juristischen Staatsprüfung. Zum 31. März 1997 wurde er exmatrikuliert. Am 1. April 1997 nahm er den juristischen Vorbereitungsdienst auf. Der Sohn hatte bis März 1997 keine Einkünfte. Ab April 1997 erhielt er als Beamter auf Widerruf Anwärterbezüge in Höhe von monatlich 1 935 DM.

Die Beklagte und Revisionsbeklagte (Wehrbereichsverwaltung –Familienkasse–) änderte mit Bescheid vom 26. Juni 1997 die Festsetzung des Kindergeldes für den Sohn des Klägers dahin gehend, dass das Kindergeld ab Januar 1997 auf 0 DM festgesetzt wurde, und forderte das für Januar bis April 1997 gezahlte Kindergeld in Höhe von 880 DM zurück. Zur Begründung gab die Familienkasse an, dass die Einkünfte des Sohnes des Klägers im Jahr 1997 die maßgebliche Einkommensgrenze des § 32 Abs. 4 Satz 2 des Einkommensteuergesetzes (EStG) von 12 000 DM voraussichtlich überschreiten würden und der Sohn des Klägers daher nicht für das Kindergeld berücksichtigt werden könne. Einspruch und Klage des Klägers gegen den Bescheid blieben ohne Erfolg. Die Vorentscheidung ist in Entscheidungen der Finanzgerichte (EFG) 1998, 1177 veröffentlicht.

Mit seiner Revision rügt der Kläger die unrichtige Anwendung des § 70 i.V.m. § 62 ff. und des § 32 EStG sowie des § 175 der Abgabenordnung (AO 1977). § 175 AO 1977 sei entgegen der Ansicht der Vorinstanz nicht anwendbar, sondern die Vorschrift werde von § 70 EStG als lex specialis verdrängt. Dies folge schon daraus, dass § 70 Abs. 3 Satz 3 EStG die Vorschrift des § 176 AO 1977 ausdrücklich für anwendbar erkläre. Im Umkehrschluss folge daraus, dass die übrigen Änderungsvorschriften der AO 1977 und damit auch die von der Vorinstanz als Rechtsgrundlage für die Änderung der Kindergeldfestsetzung herangezogene Vorschrift des § 175 AO 1977 nicht anwendbar seien. Entsprechend komme eine Änderung der Kindergeldfestsetzung nur nach § 70 Abs. 2 EStG in Betracht. Eine Änderung der Verhältnisse sei jedoch erst zum 1. April 1997 eingetreten, da erst zu diesem Zeitpunkt deutlich geworden sei, dass der Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG voraussichtlich überschritten werde. Bis zum 31. März 1997 habe der Sohn demgegenüber nicht über Einkünfte verfügt. Das Kindergeld für die Monate Januar bis März 1997 sei also zu Recht gezahlt worden und dürfe nicht zurückgefordert worden. Weiter beruft sich der Kläger auf § 70 Abs. 3 EStG, wonach die Änderung erst mit Wirkung ab dem auf die Bekanntgabe der Änderung der Festsetzung folgenden Monat –mithin also erst ab Juli 1997– eingreifen könne. Allein diese Auslegung stimme mit dem Sinn und Zweck der kindergeldrechtlichen Vorschriften überein. Das Kindergeld als staatliche Unterstützung solle die erziehungsbedingten Aufwendungen der Eltern abmildern und sei zum sofortigen Verbrauch bestimmt. Mit dieser Zielsetzung sei nur eine Änderung der Festsetzung des Kindergeldes ab dem Zeitpunkt der Änderung der Verhältnisse vereinbar; die Möglichkeit der rückwirkenden Änderung führe demgegenüber zu sachwidrigen Härten.

Der Kläger beantragt sinngemäß, die Vorentscheidung aufzuheben und den Bescheid der Familienkasse vom 26. Juni 1997 in Gestalt der Einspruchsentscheidung vom 14. November 1997 dahin gehend zu ändern, dass die Festsetzung des Kindergeldes erst mit Wirkung ab Juli 1997 aufgehoben wird.

Die Familienkasse beantragt, die Revision zurückzuweisen.

Die Revision ist nicht begründet. Sie war daher zurückzuweisen (§ 126 Abs. 2 der Finanzgerichtsordnung –FGO–).

1. Dem Kläger stand für das Jahr 1997 kein Kindergeld für seinen Sohn zu. Gemäß § 62 Abs. 1, § 63 Abs. 1 Satz 2, § 32 Abs. 4 Satz 1 Nr. 2 a i.V.m. Satz 2 EStG in der im Streitjahr geltenden Fassung wird ein Kind dann berücksichtigt, wenn es sich in einer Ausbildung befindet und Einkünfte und Bezüge von nicht mehr als 12 000 DM im Jahr hat. Der Sohn des Klägers befand sich während des gesamten Jahres 1997 in der Ausbildung. Seine Einkünfte und Bezüge in diesem Jahr überschritten den Betrag von 12 000 DM.

2. a) Die Familienkasse war nicht gehindert, die Festsetzung des Kindergeldes mit dem angefochtenen Bescheid rückwirkend aufzuheben (vgl. schon Senatsurteil vom 21. Juli 2000 VI R 153/99, BFHE 192, 316, BStBl II 2000, 566, unter II. 4.). Dies folgt aus dem Regelungszusammenhang des Gesetzes. Einerseits ist nach § 31 Satz 3 und § 71 EStG das Kindergeld laufend (monatlich) zu zahlen. Andererseits bestimmt § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG, dass ein Kind, welches das 18., aber noch nicht das 27. Lebensjahr vollendet hat, nur dann berücksichtigt wird, wenn seine Einkünfte und Bezüge einen bestimmten Betrag pro Kalenderjahr (Jahresgrenzbetrag) nicht überschreiten. Ob der Jahresgrenzbetrag überschritten wird, entscheidet sich erst mit Ablauf des Kalenderjahres. Insoweit besteht ein grundlegender Unterschied zu feststehenden Tatbestandsmerkmalen wie etwa der Haushaltszugehörigkeit eines Kindes oder der Absolvierung einer Ausbildung. Über das Vorliegen oder Nichtvorliegen solcher feststehender Tatbestandsmerkmale kann die Behörde jederzeit befinden und somit die Leistung des Kindergeldes stets zeitnah den tatsächlichen Verhältnissen anpassen. Ob die Einkünfte und Bezüge eines Kindes hingegen den Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschreiten, kann sich im Laufe eines Kalenderjahres unterschiedlich darstellen und abschließend regelmäßig erst nach Ablauf des Jahres geprüft werden. Diese gesetzliche Konzeption macht es erforderlich, Kindergeldfestsetzungen, die vor Beginn oder während eines Kalenderjahres erlassen worden sind, wieder aufheben zu können, wenn abzusehen ist oder bekannt wird, dass die Einkünfte und Bezüge des Kindes den (Jahres-)Grenzbetrag überschreiten werden bzw. überschritten haben. Dabei kann offen bleiben, ob die Änderung in diesen Fällen auf § 175 Abs. 1 Satz 1 Nr. 2 AO 1977 allein oder i.V.m. § 175 Abs. 2 AO 1977 (so die h.M., Niedersächsisches FG, Urteil vom 5. Mai 1999 II 651/97 Ki, EFG 1999, 906; FG Köln, Urteil vom 16. November 1999  2 K 7567/98, EFG 2000, 180; FG Düsseldorf, Urteil vom 19. November 1999  18 K 8117/98 Kg, EFG 2000, 272; FG des Landes Sachsen-Anhalt, Urteil vom 1. März 2000  2 K 597/98, EFG 2000, 797; Bergkemper in Herrmann/Heuer/ Raupach, Einkommensteuer- und Körperschaftsteuergesetz mit Nebengesetzen, Kommentar, § 70 EStG Anm. 13; Greite in Korn, § 70 EStG Rz. 17; Heuermann in Blümich, Einkommensteuergesetz, § 70 Rz. 40; Jachmann in Kirchhof, Einkommensteuergesetz, § 70 Rn. 2 a.E.) oder auf § 70 Abs. 2 EStG zu stützen ist (so Niedersächsisches FG, Urteil vom 19. August 1997 VII 604/96 Ki, EFG 1998, 109; MIT, Anm. zu Bundesfinanzhof –BFH– vom 1. März 2000 VI R 32/99, Deutsches Steuerrecht –DStR– 2000, 968).

b) Die Festsetzung des Kindergeldes ist in diesem Fall mit Wirkung ab Beginn des Kalenderjahres, in dem der Jahresgrenzbetrag des § 32 Abs. 4 Satz 2 EStG überschritten wurde, aufzuheben. Der Gesetzgeber hat ausdrücklich festgelegt, welchen Betrag die Einkünfte und Bezüge eines Kindes während eines Kalenderjahres nicht übersteigen dürfen. Er hat sich damit für einen Jahres- und nicht für einen Monatsgrenzbetrag entschieden. Entsprechend liegen für das ganze Jahr die Berücksichtigungsvoraussetzungen nicht vor, wenn dieser Betrag überschritten wird.

c) Der Kläger kann sich demgegenüber nicht auf § 70 Abs. 3 EStG berufen, der eine Änderung oder Aufhebung der Kindergeldfestsetzung nur mit Wirkung für die Zukunft zulässt. § 70 Abs. 3 EStG betrifft den Fall, dass eine von Beginn an rechtswidrige Festsetzung später korrigiert wird. Im Streitfall war die Kindergeldfestsetzung jedoch zunächst rechtmäßig und wurde erst dadurch rechtswidrig, dass die Einkünfte des Sohnes im Laufe des Jahres den Jahresgrenzbetrag überschritten.

3. Da aufgrund der rechtmäßigen Aufhebung der Kindergeldfestsetzung der rechtliche Grund für die Zahlung des Kindergeldes an den Kläger weggefallen war, konnte die Familienkasse gemäß § 37 Abs. 2 AO 1977 auch das für Januar bis April 1997 gezahlte Kindergeld zurückfordern.